We vroegen Prof. mr. dr. Bernard M.E.M. Schols om zijn opinie. Besparing van overdrachts- en erfbelasting via uw huwelijkse voorwaarden…
Er waren eens twee projectontwikkelaars die verliefd werden op elkaars onroerend goed. Zo zeer zelfs dat deze vrijgezellen besloten een fiscaal- juridisch, met het huwelijk gelijkgesteld, geregistreerd partnerschap aan te gaan, conform art. 2 lid 6 Algemene Wet inzake rijksbelastingen. Een romantische bijkomstigheid was dat het een en ander zich op Kerstavond afspeelde.
Zoals u ongetwijfeld weet is het verkrijgen van onroerende zaken belast met overdrachtsbelasting. Het ‘toeval’ wil dat het aangaan van een gemeenschap van goederen, boedelmenging genaamd, niet belast is met overdrachtsbelasting, art. 3 lid 1 letter a Wet op belastingen van rechtsverkeer.
De één had zes panden en de ander vier. In geval van koop van de betreffende panden zou over een pakket met een waarde van bijvoorbeeld 1 miljoen euro meer dan een ton aan overdrachtsbelasting verschuldigd zijn (thans nog 10,4%). Ze gingen derhalve in hun huwelijkse
(partnerschaps)voorwaarden een op maat gesneden huwelijksgemeenschap van tien onroerende zaken aan.
Maar wat bleek? Na de Kerst was de prille liefde al voorbij en werd het partnerschap ontbonden,
waarna de flitspartners meteen overgingen tot verdeling van de huwelijksgemeenschap oftewel de tien panden. De een kreeg de zes panden van de ander en de ander de andere vier.
En ook hier wil ‘het toeval’ dat verdeling van een ontbonden huwelijksgemeenschap vrij is van overdrachtsbelasting, art. 3 lid 1 letter b Wet op belastingen van rechtsverkeer. Fiscaal gezien, zij het kort en krachtig, toch een zeer geslaagde relatie? Allebei eigenaar van nieuwe panden en, aldus de notaris, zonder betaling
van overdrachtsbelasting? Waar men echter geen rekening mee gehouden had was dat de Belastingdienst in heel bijzondere gevallen een oude Harry Potter- achtige toverspreuk uit de kast mag halen: fraus legis ofwel jullie beduvelen weliswaar niet de letter van de wet maar wel de geest van de wet. En wel omdat de transactie een beetje gekunsteld is en als enig doel heeft belasting te ontgaan. Jammer maar helaas, dit accepteerde de Belastingdienst niet.
Daar staat wel tegenover dat de burger op zich de fiscaal meest gunstige weg mag bewandelen. Er zijn echter grenzen en zeker in het geval dat de wetgever een en ander ongetwijfeld strenger geregeld zou hebben, indien hij zich deze onbelaste route gerealiseerd zou hebben. Men procedeerde tot de Hoge Raad en de Belastingdienst werd uiteindelijk in het gelijkgesteld, aangezien er sprake was van een nephuwelijk en er derhalve wel degelijk overdrachtsbelasting over de verkrijging verschuldigd was, HR 15 maart 2013, ECLI:NL:HR:2013:BY0548.
Deze fiscale move van de projectontwikkelaars was gebaseerd op een foefje dat al vaak in het zicht van echtscheiding werd toegepast. De vrouw wil bijvoorbeeld het woonhuis dat op naam staat van de man overnemen en zal dan overdrachtsbelasting moeten betalen. Het is dan gebruikelijk om op de valreep van het einde van het huwelijk nog snel de huwelijkse voorwaarden te wijzigen en via boedelmenging het pand in het gemeenschappelijke huwelijksmandje te laten vallen en vervolgens na de echtscheiding aan de vrouw toe te delen, vrij van overdrachtsbelasting, HR 14 april 1993, BNB 1993/201. Deze klassieke echtscheidingsroute is geaccepteerd en onderscheidt zich van de aanpak van de projectontwikkelaars met de Kerst omdat het huwelijk destijds (in 1993) niet van een dergelijke korte duur was, aldus de Hoge Raad (in 2013). In 1993 was geen sprake van fraus legis en dus geen overdrachtsbelasting verschuldigd.
Deze route kan nog steeds bewandeld worden, ook na het projectontwikkelaarsarrest van 2013. Kortom, er zijn nog steeds mogelijkheden met het besparen van overdrachtsbelasting via huwelijkse voorwaarden met boedelmenging en verdeling.
De volgende vraag die dan bij u opkomt is ongetwijfeld of als de rijkere partner met de minder vermogende partner een gemeenschap van goederen aangaat dit niet als een cadeautje wordt gezien van bijvoorbeeld de man aan de vrouw en de Belastingdienst dan niet een aanslag schenkbelasting oplegt? Dan wordt toch een van de twee bevoordeeld? Neen, orakelde de Hoge Raad op 7 oktober 1959, BNB 1959/355. Er isgeen sprake van een concrete bevoordeling, maar van een waardeverschuivend proces dat nog niet voltooid is, aangezien er bij wijze van spreken nog allerlei ups en downs kunnen komen in de samenstelling van het huwelijksvermogen.
Stel bijvoorbeeld dat de armere de staatsloterij wint, dan wordt de rijkere door de gemeenschap van goederen bevoordeeld. Oftewel in het huwelijksbootje kan het in theorie met het huwelijksvermogen nog alle kanten op en is er derhalve
geen reden voor een aanslag schenkbelasting. De Hoge Raad vond dit op 17 maart 1971, BNB 1971/94 zelfs ook nog als men niet lang na de boedelmenging kwam te overlijden.
De Belastingdienst had steeds meer moeite met deze voor de belastingplichtige interessante arresten die ook steeds meer gebruikt werden. Namelijk om erfbelasting te besparen, door de halvering van de nalatenschap van de vermogende erflater, via de boedelmenging met het oog op overlijden. Zeker toen de rechter het wijzigen van huwelijkse voorwaarden ook niet meer hoefde goed te keuren en een notariële akte voor de wijziging volstond.
Op enig moment stelde de fiscus, we erkennen uiteraard de arresten uit 1959 en 1971, maar we wijzen er wel op dat het destijds ging om een grote abstracte gemeenschap van goederen. Maar als de boelmenging te klein en te concreet wordt, bijvoorbeeld een gemeenschap van woonhuis de vermogensverschuiving wel degelijk voltooid kan zijn, en er dan wel degelijk schenkbelasting verschuldigd kan zijn.
Oeps, een bommetje onder de estate planningspraktijk, oftewel niets zo vreselijk in het leven als onzekerheid. Gelukkig bestaan er nog helden. De man van 150 miljoen verscheen op het strijd toneel, samen met zijn vrouw.
Zij vroegen aan de notaris (ook een held): ‘Durft u een akte voorons te passeren inhoudende een ‘huwelijksgemeenschap van bankrekening’ en dan stort de man daar op enig moment 10 miljoen op?’ Zo gezegd, zo gedaan. En inderdaad de inspecteur stelde er is nu sprake van een concrete schenking van 5 miljoen van de man aan de vrouw via de storting in de huwelijksgemeenschap. Nee, zei de Hoge Raad: ‘Mevrouw heeft met alle spelregels van het huwelijksvermogensrecht hier nog geen beschikking over. Of anders gezegd, Mevrouw kan hier thans ( = ondertekeningsdatum bij de notaris), nog geen aanspraak op maken. Dus is er ook geen sprake van een schenking, want Meneer heeft zijn rechten ook nog steeds.’
Spectaculair, dit schept ongekende mogelijkheden met concrete op maat gesneden huwelijksgemeenschappen. En wie dacht dat het nu niet meer spectaculairder zou kunnen met huwelijkse voorwaarden, zet u dan maar schrap voor de finale, waarin een heel bijzondere situatie op het sterfbed aan het begin van dit jaar voorbijkwam, HR 16 februari 2024, ECLI:NL:HR:2024:239.
En wen er maar aan dat de gedachte twee dingen zijn zeker in het leven: ‘de dood en belastingen’ lang niet meer altijd geldt. Kort de casus.
Mevrouw, de belanghebbende, is in 2015 in wettelijke gemeenschap van goederen gehuwd met erflater. Met hem had zij toen al 33 jaar een affectieve relatie. Erflater en zij zijn in oktober 2017 alsnog huwelijkse voorwaarden aangegaan, waarbij zij zijn overeengekomen dat erflater gerechtigd zal zijn tot 10 procent van zowel de schulden als de goederen van de gemeenschap en belanghebbende, de enig erfgename/Mevrouw, tot 90 procent daarvan.
In gemeenschap van goederen had Mevrouw normaliter 50% van het vermogen gekregen zonder betaling van erfbelasting en via deze huwelijkse voorwaarden met breukdelenconstructie werd dit 90%.
Een hele bijzondere gemeenschap van goederen, een breukdelengemeenschap ofwel eerlijk zullen we alles delen maar jij veel meer dan ik. Erflater is vervolgens binnen twee maanden overleden. Op het moment van het aangaan van de huwelijkse voorwaarden was erflater ‘al jarenlang ernstig ziek’.
Centraal staat de vraag wat de gevolgen zijn van deze huwelijkse voorwaarden voor de schenk- en erfbelasting. Vooraf meld ik dat boedelmenging in een breukdelengemeenschap ook geen schenking is, omdat de vermogensverschuiving ook hier nog niet voltooid is. Veel mensen denken dat een gemeenschap van goederen, altijd gelijke delen kent (50-50), hetgeen dus ook niet zo behoeft te zijn. 90-10 of andere breukdelen mogen immers ook.
In gemeld arrest van begin dit jaar draaide het vooral ook hier weer om de vraag in hoeverre de fiscale toverspreuk fraus legis op deze op maat gesneden breukdelen van toepassing is.
Wanneer bedriegt iemand al dan niet als fiscale crime passionel de wet of wanneer is er toch sprake van ware liefde? De echtgenote van de vermogende man kreeg bewust zo’n groot mogelijk deel dat buiten de nalatenschap viel en dus in beginsel ook niet met erfbelasting belast kon worden.
Op de bewuste vrijdag liet de Hoge Raad eerst bij persbericht weten dat alleen ‘in uitzonderlijke gevallen’ huwelijkse voorwaarden wetsontduiking kunnen opleveren en dat deze hier niet van toepassing waren.
De Hoge Raad in officiële bewoordingen over deze bijzondere beukdelenvariant:
‘De Inspecteur heeft in feitelijke instanties geen feiten of omstandigheden aangevoerd die, indien bewezen, de conclusie kunnen dragen dat op het moment van aangaan van de huwelijkse voorwaarden zo goed als zeker was dat de erflater vóór belanghebbende zou overlijden.’
Erflater was weliswaar ernstig ziek, maar niet terminaal ziek. Aan de nieuwe fiscale norm ‘zo goed als zeker’ was blijkbaar niet voldaan. Het is overigens niet uitgesloten dat de fiscale wetgever met reparatiewetgeving in dezen zal komen, sterker nog, er is vóór het arrest al eens een poging gedaan die het niet gehaald heeft. Een van de grote juridische vragen in de literatuur is op dit moment of de breukdelenconstructie ook werkt voor ‘het aanmerkelijk belang’ in de inkomstenbelasting en ook of het werkt met het oog op de verkleining van de legitieme portie van de kinderen in geval van onterving? Liever een huwelijkssacrament dan een testament?
Belangrijk voor de erfbelasting is in ieder geval het al dan niet bestaan van het causaal verband tussen de belastingbesparende rechtshandeling en de wetenschap van (zeer) spoedig overlijden. Ik begreep dat in de medische wereld pas van ‘terminale’ zorg gesproken wordt als het overlijden binnen drie maanden verwacht wordt. Of moeten wij bij ‘zo goed als zeker’ denken aan drie dagen, de historische fraus legis termijn uit HR 26 mei 1926, ECLI:NL:1926:78 of toch aan de fiscale sterfbedtermijn van 180 dagen voor schenkingen of aan de dertig dagen van de gelijknamige overlevingsclausule?
Ik bedoel vanzelfsprekend niet dat de aangestipte termijnen doorslaggevend zijn, maar dat zij eventueel een begin van een bewijsregel kunnen zijn met soepel tegenbewijs.
We zijn in ieder geval in de wondere wereld van de estate planning terechtgekomen in een grensoverschrijdend juridisch, medisch en filosofisch interessant wetenschappelijk schemergebied tussen hemel en aarde waar de arts verklaart: ‘nog niet zo goed als zeker (eerder) dood’, de notaris passeert, de pastoor al dan niet bedient. En de inspecteur…? Die stond er bij en keek er naar… en dacht: ‘Is hij al over het dode punt heen?
Als hoogleraar schenk-, erf- en overdrachtsbelasting verbonden aan het Centrum voor Notarieel Recht van de Radboud Universiteit Nijmegen. Is Prof. mr. dr. Bernard M.E.M. Schols (samen met Heidi Klijsen) auteur van de bestellers ‘Voorkom ruzie in bed’ en ‘Voorkom ruzie bij de kist’ (tevens de titel van zijn gelijknamige theatercollege).
Voor meer info: www.profbernardschols.nl.
Vond u dit artikel interessant? Abonneer op ons E-Magazine!
“Onafhankelijk, creatief, persoonlijk en altijd met het oog voor of met de focus op oplossing & meerwaarde.”
Contact
Algemene voorwaarden | Privacy Statement | Vacatures
Copyright © 2017-2023 VANDERSTELT
Recent Comments